La Circolare n. 17/E del 23 maggio 2017 si è soffermata sull’analisi delle misure agevolative, alcune vigenti da diversi anni ed altre di recente emanazione, dirette ad attrarre in Italia risorse umane con l’intento di favorire lo sviluppo economico, scientifico e culturale del nostro Paese. Attualmente, infatti, sono vigenti diverse discipline: talune volte ad agevolare le persone fisiche che trasferiscono la residenza in Italia per svolgervi un’attività di lavoro, per le quali è prevista una tassazione agevolata dei redditi prodotti in Italia (id est articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010, Legge n. 238 del 2010 e articolo 16 del D. Lgs. n. 147 del 2015), altre volte ad agevolare le persone fisiche che si trasferiscono in Italia a prescindere dallo svolgimento di una particolare attività lavorativa, in favore delle quali è prevista una tassazione agevolata dei redditi prodotti all’estero (id est art. 24-bis, d.P.R. n. 917 del 1986, recante il Testo Unico delle Imposte – Tuir).
La Circolare analizza i diversi regimi agevolativi, alla luce delle innovazioni introdotte con la Legge n. 232 del 2016 (c.d. “Legge di bilancio 2017”). Quest’ultima, infatti, ha: (i) reso permanenti gli incentivi fiscali previsti per il rientro in Italia di docenti e ricercatori residenti all’estero, ex articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010; (ii) esteso anche ai lavoratori autonomi il regime fiscale di favore per i lavoratori cosiddetti “impatriati”, riguardante laureati, manager e lavoratori con alta qualificazione, previsto dall’articolo 16 del D. Lgs. n. 147 del 2015 aumentando ulteriormente la misura dell’agevolazione; (iii) introdotto l’articolo 24-bis nel Tuir, rubricato “Opzione per l’imposta sostitutiva sui redditi prodotti all’estero realizzati da persone fisiche che trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia”.
Il tratto comune delle citate normative è ravvisabile nel trasferimento della residenza fiscale in Italia del soggetto beneficiario ai sensi dell’articolo 2 del Tuir (ad eccezione della Legge n. 238 del 2010, la quale, diversamente, si riferisce a coloro che sono stati residenti in Italia e che, dopo essersi trasferiti all’estero, hanno fatto ritorno in Italia entro il 31 dicembre 2015) e nell’aver mantenuto la residenza fiscale all’estero, prima del trasferimento nel territorio dello Stato, per un periodo di tempo minimo, differente a seconda dell’agevolazione interessata.
In sintesi le misure analizzate nella Circolare sono le seguenti:
- Ricercatori e docenti – articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010.
La disciplina è rivolta a docenti e ricercatori, purché questi: (i) siano in possesso di un titolo di studio universitario o equiparato; (ii) non siano stati occasionalmente residenti all’estero; (iii) abbiano svolto all’estero documentata attività di ricerca o docenza per almeno due anni continuativi, presso centri di ricerca pubblici o privati o università; (iv) svolgano attività di docenza e ricerca in Italia; (v) acquisiscano la residenza fiscale nel territorio dello Stato.
La misura agevolativa prevede che il reddito imponibile sia pari al 10% del reddito di lavoro dipendente o autonomo percepito. L’agevolazione si applica per un periodo massimo di 4 anni a decorrere dal periodo d’imposta in cui si verifica il trasferimento di residenza fiscale in Italia.
- Lavoratori contro-esodati – Legge n. 238 del 2010.
L’agevolazione è riservata ai cittadini UE che: (i) hanno mantenuto la residenza continuativamente per almeno ventiquattro mesi in Italia; (ii) sono in possesso di un titolo di laurea; (iii) negli ultimi due anni o più, hanno svolto continuativamente, fuori dal proprio Paese d’origine e dall’Italia, un’attività di lavoro dipendente, autonomo o d’impresa o, in alternativa, un’attività di studio conseguendo un titolo accademico (laurea o una specializzazione post lauream); (iv) sono stati assunti o hanno avviato un’attività di lavoro autonomo o d’impresa in Italia a decorrere dal 20 gennaio 2009 (ferma restando la decorrenza dei benefici fiscali dal 28 gennaio 2011); (v) hanno trasferito il proprio domicilio e la residenza in Italia entro tre mesi dall’assunzione o dall’avvio dell’attività; (vi) si impegnano a non trasferire nuovamente il proprio domicilio o la propria residenza fuori dall’Italia prima del decorso di cinque anni, pena la decadenza dal beneficio stesso con conseguente recupero dei benefici già fruiti e applicazione delle relative sanzioni e interessi.
La misura prevede che il reddito imponibile sia pari al 20% (per le donne) o al 30% (per gli uomini) del reddito prodotto in Italia. I benefici fiscali spettano fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2017.
- Lavoratori impatriati in possesso di laurea – articolo 16, comma 2, del D. Lgs. n. 147 del 2015.
L’agevolazione è rivolta, per il 2016, ai cittadini UE e, per il 2017, anche ai cittadini extra UE con cui l’Italia abbia stipulato una convenzione contro le doppie imposizioni o un accordo sullo scambio di informazioni fiscali. Ai fini dell’applicazione dell’agevolazione è necessario: (i) essere in possesso di un titolo di laurea; (ii) aver svolto continuativamente un’attività di lavoro o studio fuori dall’Italia negli ultimi ventiquattro mesi o più; (iii) svolgere attività di lavoro autonomo o dipendente in Italia.
Il reddito imponibile è pari al 70% degli importi percepiti per l’anno di imposta 2016 e al 50% a partire dall’anno di imposta 2017. Per l’anno 2016 è agevolabile solo il reddito di lavoro dipendente, mentre per l’anno 2017, oltre al reddito di lavoro dipendente, è agevolabile anche quello di lavoro autonomo. L’agevolazione è applicabile per un massimo di 5 anni dall’anno di trasferimento della residenza fiscale in Italia e il soggetto beneficiario decade da detta agevolazione se trasferisce la residenza prima di 2 anni dal rientro in Italia.
- Manager e lavoratori con elevata qualificazione e specializzazione – articolo 16, comma 1, D.Lgs. n. 147 del 2015.
Possono beneficiare dell’agevolazione i soggetti che trasferiscono la residenza nel territorio dello Stato ai sensi dell’articolo 2 del Tuir, ove ricorrono contemporaneamente le seguenti condizioni: (i) i lavoratori non sono stati residenti in Italia nei cinque periodi di imposta precedenti il predetto trasferimento e si impegnano a permanere in Italia per almeno due anni; (ii) l’attività lavorativa viene svolta presso un’impresa residente nel territorio dello Stato in forza di un rapporto di lavoro instaurato con questa o con società che direttamente o indirettamente controllano la medesima impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa; (iii) l’attività lavorativa è prestata prevalentemente nel territorio italiano; (iv) i lavoratori rivestono ruoli direttivi ovvero sono in possesso di requisiti di elevata qualificazione o specializzazione.
Ai sensi del comma 1-bis dell’articolo 16 D.Lgs. n. 147 del 2015 per il lavoratore autonomo che, a partire dall’anno 2017, acquisisce la residenza in Italia ai sensi dell’articolo 2 del Tuir e che accede al beneficio ai sensi del comma 1 dell’articolo 16 è sufficiente che lo stesso (i) non sia stato residente nel territorio dello Stato nei cinque periodi di imposta precedenti il trasferimento, (ii) si impegni a permanere in Italia per almeno due anni, nonché a svolgervi l’attività lavorativa in modo prevalente.
Il reddito imponibile è pari al 70% degli importi percepiti per l’anno di imposta 2016 e al 50% a partire dall’anno di imposta 2017. Per l’anno 2016 è agevolabile solo il reddito di lavoro dipendente, mentre per l’anno 2017 è agevolabile altresì quello di lavoro autonomo. L’agevolazione è applicabile per un massimo di 5 anni dall’anno di trasferimento della residenza fiscale in Italia e il soggetto beneficiario decade da detta agevolazione se trasferisce la residenza prima di 2 anni dal rientro.
- Opzione per il regime fiscale dei lavoratori impatriati – articolo 16, comma 4, D.Lgs. n. 147 del 2015.
I soggetti di cui all’articolo 2, comma 1, della Legge n. 238 del 2010 (id est i c.d. lavoratori contro-esodati di cui al par. 2), che si sono trasferiti in Italia entro il 31 dicembre 2015 applicano, per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2016 e per quello successivo, le disposizioni di cui alla predetta legge nei limiti e alle condizioni ivi indicati; in alternativa possono optare, con le modalità definite con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 29 marzo 2016, prot. 46244, per il regime agevolativo di cui all’articolo 16 D.Lgs. n. 147 del 2015 (id est reddito imponibile pari al 70% degli importi percepiti per l’anno di imposta 2016 e 50% a partire dall’anno di imposta 2017).
Il menzionato provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate ha definito le modalità di esercizio dell’opzione da parte dei soggetti interessati, prevedendo, in particolare, un limite temporale, fissato nel 30 aprile 2017 (in virtù della modifica apportata dal D.L. n. 244 del 2016), entro il quale i lavoratori dipendenti potevano esercitare la predetta opzione mediante la presentazione di una apposita domanda al proprio sostituto d’imposta.
- Regime opzionale di imposizione sostitutiva per i nuovi residenti – articolo 24-bis Tuir.
L’articolo 24-bis del Tuir prevede la possibilità di optare per un’imposizione sostitutiva sui redditi prodotti all’estero realizzati da persone fisiche che trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia. È altresì necessario che il soggetto beneficiario abbia mantenuto la residenza all’estero prima del trasferimento in Italia per almeno nove periodi d’imposta nel corso dei dieci precedenti quello di inizio di validità dell’opzione.
L’imposta sostitutiva da versare è pari a centomila euro annui sui redditi prodotti all’estero dal soggetto residente. Nel caso, invece, di estensione ai familiari di cui all’articolo 433 del codice civile, il pagamento dell’imposta sostitutiva forfettaria sui redditi esteri prodotti da ciascuno di essi ammonta a venticinquemila euro.
L’opzione per il regime si esercita con la presentazione della dichiarazione ed ha una durata massima di 15 anni.